摘要：碳税作为针对碳排放征收的税，在推进“双碳”目标中可以发挥重要作用。但对于碳定价采取碳税还是碳排放权交易、税种设置是采取独立税还是融入税、碳税定位上属于一般税还是特定目的税等三大关系，还存在不少争议。由于这三大关系决定着碳税开征的必要性、实施路径和税制设计，是碳税制度构建的基础性和前提性问题，亟须厘清，以为碳税开征奠定理论基础。
【思维导图】
一、碳税还是碳排放权交易：碳税制度的必要性
第一，碳税与碳排放权交易各有优势。大量文献已经对二者优势和不足进行了较为全面的分析，其中最为重要的大体上可以归纳为以下三个方面。一是在减排效果上，碳排放权交易相对确定。二是在实施成本上，碳税相对较低。三是适用范围上，碳税相对较广。
第二，碳税与碳排放权交易可以协同增效。更多的学者认为应当发挥碳税与碳排放权交易优势互补的作用。碳税与碳排放权交易的结合，一则能够实现覆盖范围的互补，二则能够实现价格机制的协同。
二、独立税种还是融入税种：碳税制度的实施路径
第一，碳税作为融入税种更为普遍。更多学者则主张采取融入税种模式，但对于融入何种税种，又有不同观点。从我国当前税制看，对化石能源消费起到调节作用的税种主要有环境保护税、消费税和资源税。主张融入环境保护税的观点在融入税种模式中占上风。从世界各国实践看，采取何种实施路径并无统一模式。
第二，我国碳税改革宜采取资源税附加税的过渡模式。碳税的实施路径，主要是考察何种融入模式更为合理。对于可以将碳税置于大气污染物税目下的提议，主要面临的挑战是温室气体可否归入大气污染物。将碳税作为与污染税目并行的环境保护税新税目，既可以避独立税种之短，又可以彰显国家降碳的决心和立场，同时也可以使环境保护税超越“污染防治税”而名副其实。但这一方案也面临着如下重大挑战。一是与《环境保护税法》的税制体系难以兼容。二是与环境保护税的征管体系不相兼容。故而，直接将碳税作为环境保护税新税目，虽在我国现行税法体系中最为适宜，但至少目前在操作性层面并非最优选择。合适的方案是先对资源税进行改造。借鉴日本做法，直接在《资源税法》规定的能源矿产税目下对煤和石油附加征收碳税更有优势，在当下可以作为碳税改革的过渡方案。
三、一般税还是特定目的税：碳税制度的性质定位
第一，碳税制度需要建立合理的激励与约束机制。碳税既为国家为调控碳排放而设立的税，为实现调控目的，就需要发挥税收的激励与约束功能。在计税依据上，碳排放量可以按照温室气体折合的二氧化碳当量数确定。在税收优惠上，需要考虑碳税对弱势群体的影响以及碳泄漏风险分别制定相应的优惠措施。
第二，我国碳税收入宜用于减缓与适应气候变化。特定目的税区别于一般税的显著标志之一，是税收支出与公共产品享受之间具有较强的匹配关系。从各国开征碳税的立法实践看，碳税收入的使用并不统一，大致包括如下几种。一是专款专用。二是优先支付。三是不指定具体用途。国内对于碳税收入用途亦存在不同观点。将碳税置于特定目的税之下的学者通常认为应当实行专款专用，但亦有学者从《环境保护税法》未规定专款专用条款出发主张应纳入一般公共预算统筹使用。本文认为将碳税收入用于碳减排以外的用途，并未违背特定目的税需要收支对应的原则，也表明我国开征碳税后也应明确专款专用或者优先支付于气候变化的减缓与适应项目。
【作者简介】张宝，中南财经政法大学法学院教授、副院长。
【文章来源】《税务研究》2023年第1期
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